《行政許可法》對注冊會計師行業(yè)的影響

　　2002年8月27日，《中華人民共和國行政許可法》由第十屆全國人民代表大會常務(wù)委員會第四次會議審議通過，2004年7月1日起施行。該法以規(guī)范行政許可的設(shè)定和實施為主要宗旨，包括行政許可的定義、行政許可應(yīng)當(dāng)遵循的原則、行政許可設(shè)定和實施的依據(jù)、主體以及程序、行政許可的費用、行政許可的監(jiān)督檢查以及相應(yīng)法律責(zé)任等內(nèi)容。該法的頒布和實施，必將對注冊會計師行業(yè)管理以及從業(yè)人員和機(jī)構(gòu)的執(zhí)業(yè)活動產(chǎn)生一定影響。

　　一、關(guān)于注冊會計師行業(yè)管理體制的影響

　　1、注冊會計師行業(yè)是否應(yīng)該設(shè)立行政許可

　　所謂注冊會計師行業(yè)是否應(yīng)該設(shè)立行政許可問題，也就是注冊會計師行業(yè)是否繼續(xù)保留師和所執(zhí)業(yè)資格的行政審批問題。這個問題，可以說是確定注冊會計師行業(yè)管理體制所面臨的首要問題，也是在中國國情下所謂行業(yè)管理權(quán)力的重要內(nèi)容之一。

　　《行政許可法》第十二條規(guī)定，“提供公眾服務(wù)并且直接關(guān)系公共利益的職業(yè)、行業(yè)，需要確定具備特殊信譽(yù)、特殊條件或者特殊技能等資格、資質(zhì)的事項”，“可以設(shè)定行政許可”。注冊會計師行業(yè)是利用會計等特殊專業(yè)知識和技能為社會公眾提供會計服務(wù)、并與袝公眾利益有著直接關(guān)系的行業(yè)，根據(jù)該條規(guī)定，應(yīng)該屬于“可以設(shè)立行政許可”的行業(yè)，即可以設(shè)立執(zhí)業(yè)資格審批管理，可以要求注冊會計師和會計師事務(wù)所必須先經(jīng)行政審批后才能執(zhí)行業(yè)務(wù)。但值得注意的是，這里的“可以設(shè)立行政許可”不同于強(qiáng)制性的“必須”或者“應(yīng)當(dāng)”設(shè)立行政許可。也就是說，相對于一些《行政許可法》沒有規(guī)定可以設(shè)立行政許可的行業(yè)而言，注冊會計師行業(yè)是可以設(shè)立行政許可的，當(dāng)然也是可以不設(shè)立行政許可。那么，對于注冊會計師這樣一個中介行業(yè)設(shè)與不設(shè)行政許可，應(yīng)該采取怎樣的態(tài)度呢？對此，《行政許可法》第十三條明確規(guī)定了一項原則，即如果“行業(yè)組織或者中介機(jī)構(gòu)能夠自律管理的”和“行政機(jī)關(guān)采用事后監(jiān)督等其他行政管理方式能夠解決的”，第十二條中所列的事項也“可以不設(shè)行政許可”。根據(jù)該條規(guī)定，如果通過注冊會計師協(xié)會對注冊會計師和會計師事務(wù)所的自律管理以及財政部門對行業(yè)的事后監(jiān)督能夠使行業(yè)規(guī)范發(fā)展，注冊會計師行業(yè)是可以不設(shè)行政許可的。因此，在考慮注冊會計師行業(yè)是否應(yīng)該設(shè)立行政許可時，不可只看這個行業(yè)是否需要特殊專業(yè)知識和技能、是否與公眾利益有直接關(guān)系，更要看行業(yè)協(xié)會的自律管理程度以及行業(yè)主管機(jī)關(guān)的事后監(jiān)督力度。從其他市場經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)國家行業(yè)管理經(jīng)驗看，通過行業(yè)協(xié)會的自律管理以及行業(yè)主管機(jī)關(guān)的有效監(jiān)督，注冊會計師行業(yè)是可以規(guī)范發(fā)展的，實際上，大部分國家對注冊會計師行業(yè)的規(guī)范主要是依靠行業(yè)自律管理。在我國《注冊會計師法》修改過程中，曾有一種觀點認(rèn)為，注冊會計師行業(yè)是涉及公眾利益的行業(yè)，行業(yè)利益與公眾利益是不可調(diào)和的，如果讓行業(yè)組織管理本行業(yè)，勢必會侵害社會公眾利益，因此，注冊會計師行業(yè)必須設(shè)立行政許可。顯然，這既不符合國際行業(yè)管理經(jīng)驗，也與《行政許可法》的立法精神不一致。這種觀點將行業(yè)利益與公眾利益完全對立起來，而且錯誤地認(rèn)為行業(yè)律管理是一種放任的自律管理。實際上，從前些年我國注冊會計師行業(yè)管理經(jīng)驗以及其他國家注冊會計師行業(yè)管理經(jīng)驗看，實行行業(yè)自律管理與政府監(jiān)督并不沖突，相反，兩者在行業(yè)監(jiān)管方面可以達(dá)到有效的互補(bǔ)。今后，在我國《注冊會計師法》中，是否規(guī)定執(zhí)業(yè)資格的行政審批問題，主要是看立法機(jī)關(guān)是否信賴注冊會計師協(xié)會的自律管理以及行業(yè)主管機(jī)關(guān)的事后監(jiān)督。如果，立法機(jī)關(guān)采取信賴態(tài)度，那么，注冊會計師行業(yè)就很可能不設(shè)立執(zhí)業(yè)資格的行政審批管理制度，而是以會員資格注冊管理來替代注冊會計師和會計師事務(wù)所的執(zhí)業(yè)行政許可。

　　2、注冊會計師行業(yè)行政許可的實施主體

　　假定《注冊會計師法》規(guī)定注冊會計師行業(yè)設(shè)立行政許可，那么，由誰來實施這種行政許可，是否必須由行業(yè)主管部門來實施呢？這個問題曾是《注冊會計師法》修改中的焦點、難點問題之一。根據(jù)《行政許可法》第二十三條的規(guī)定，答案顯然是否定的。該條規(guī)定，“法律、法規(guī)授權(quán)的具有管理公共事務(wù)職能的組織，在法定授權(quán)范圍內(nèi)，以自己的名義實施行政許可。被授權(quán)的組織適用本法有關(guān)行政機(jī)關(guān)的規(guī)定”。根據(jù)這個規(guī)定，注冊會計師行業(yè)的行政許可并不必須由財政部門實施，也可以由“具有管理公共事務(wù)職能的組織”實施。那么，“具有管理公共事務(wù)職能的組織”，究竟是什么樣的組織，行業(yè)協(xié)會算不算這種組織呢？對此，《行政許可法》沒有明確規(guī)定�！缎姓�處罰法》中也出現(xiàn)過“具有管理公共事務(wù)職能的組織”的概念，雖然沒有明確其含義，但該法第十九條對這種組織的條件作出了三個原則性規(guī)定，即：（1）依法成立的管理公共事務(wù)的事業(yè)組織；（2）具有熟悉有關(guān)法律、法規(guī)、規(guī)章和業(yè)務(wù)的工作人員；（3）對違法行為需要進(jìn)行技術(shù)檢查或者技術(shù)鑒定的，應(yīng)當(dāng)有條件組織進(jìn)行相應(yīng)的技術(shù)檢查或者技術(shù)鑒定。關(guān)于行業(yè)協(xié)會算不算是“具有管理公共事務(wù)職能的組織”，在《注冊會計師法》修改過程中，就曾被提出過，當(dāng)時存在兩種不同意見。一種意見認(rèn)為，行業(yè)協(xié)會是社會團(tuán)體，而《行政處罰法》第十九條規(guī)定“具有管理公共事務(wù)職能的組織”是一種“事業(yè)組織”，社會團(tuán)體不是“事業(yè)組織”，另外，行業(yè)協(xié)會代表的是行業(yè)利益，不是公共利益，所以行業(yè)協(xié)會不是“具有管理公共事務(wù)職能的組織”。另一種意見則認(rèn)為，行業(yè)協(xié)會具備《行政處罰法》第十九條規(guī)定的成為“具有管理公共事務(wù)職能的組織”的三個條件，目前現(xiàn)有法律法規(guī)沒有明確規(guī)定社會團(tuán)體一定不是“事業(yè)組織”，認(rèn)為行業(yè)協(xié)會不是事業(yè)組織缺乏依據(jù)。另外，行業(yè)協(xié)會雖然代表行業(yè)利益，但這與行業(yè)協(xié)會維護(hù)公眾利益并不矛盾，因為，維護(hù)公眾利益是行業(yè)得以生存的基礎(chǔ)，行業(yè)協(xié)會為了維持行業(yè)的生存基礎(chǔ)必然會重視維護(hù)公眾利益的，以維護(hù)生存基礎(chǔ)為出發(fā)點來維護(hù)公眾利益，其積極性與可靠性絕不應(yīng)低于沒有生存危機(jī)的行業(yè)主管部門。如果注冊會計師行業(yè)設(shè)立行政許可，那么，以上兩種截然不同的觀點，將直接決定《注冊會計師法》是否可以將注冊會計師行業(yè)的行政許可權(quán)授予注冊會計師協(xié)會。這要取決于立法機(jī)關(guān)對“具有管理公共事務(wù)職能的組織”這一概念的理解和認(rèn)定。如果立法機(jī)關(guān)認(rèn)為，行業(yè)協(xié)會屬于“具有管理公共事務(wù)職能的組織”范疇，那么，《注冊會計師法》就可以將行業(yè)行政許可權(quán)授予注冊會計師協(xié)會。

　　3、委托行政許可

　　在《注冊會計師法》修改工作啟動初期，關(guān)于行業(yè)管理體制問題，曾經(jīng)有一種意見，即在《注冊會計師法》中仍然規(guī)定注冊會計師的具體管理職能歸財政部門，但可以通過規(guī)范的委托方式將財政部門的行政管理職能，包括執(zhí)業(yè)資格的審批管理，繼續(xù)委托給注冊會計師協(xié)會行使。這也是2002年行業(yè)行政管理職能調(diào)整前的實際操作情況�！缎姓�許可法》出臺后，這種操作方式將不可能再存在了。《行政許可法》第二十四條明確規(guī)定，行政機(jī)關(guān)在其法定職權(quán)范圍內(nèi)，依照法律、法規(guī)、規(guī)章的規(guī)定，可以委托其他行政機(jī)關(guān)實施行政許可。這意味著，《行政許可法》不允許行政機(jī)關(guān)將行政許可委托給非行政機(jī)關(guān)的行業(yè)協(xié)會來實施了。因此，《行政許可法》實施后，財政部門是不可以再將其行政許可權(quán)委托給注冊會計師協(xié)會來行使的。

　　綜上所述，根據(jù)《行政許可法》的有關(guān)規(guī)定，在注冊會計師行業(yè)行政許可問題上，可以有三個選擇，即（1）設(shè)立行政許可，由財政部行實施；（2）設(shè)立行政許可，由注冊會計師協(xié)會實施；（3）不設(shè)立行政許可，實行行業(yè)自律管理、政府部門事后監(jiān)督。

　　二、關(guān)于注冊會計師行業(yè)業(yè)務(wù)范圍的影響

　　目前，一些部門和地方根據(jù)自己管理的需要設(shè)立不少執(zhí)業(yè)資格，導(dǎo)致注冊會計師和會計師事務(wù)所的執(zhí)業(yè)范圍受到很大限制，從而嚴(yán)重影響了會計師事務(wù)所多元化、規(guī)模樺發(fā)展。這曾是《注冊會計師法》修改過程中力圖解決的一個難點。這次《行政許可法》的出臺，可以說在很大程度上解決了這個問題。根據(jù)《行政許可法》的規(guī)定，可以設(shè)立行政許可的法只有：法律、行政法規(guī)、地方法規(guī)、地方政府規(guī)章，除了法律以外，其他的法設(shè)定行政許可都需滿足一定的前提條件。而且，地方法規(guī)和地方政府規(guī)章在提供服務(wù)方面設(shè)定的行政許可，只對本地有效。另外，《行政許可法》還特別指出，前面提到的法以外的規(guī)范性文件，包括部門規(guī)章，一律不得設(shè)定行政許可。這意味著所有由國務(wù)院部委、地方人大、地方政府設(shè)立的執(zhí)業(yè)資格將被徹底清理，除了少數(shù)符合《行政許可法》規(guī)定的可以繼續(xù)保留外，其他的都將被取消。這對于制止和消除部門壟斷和地方保護(hù)，拓寬注冊會計師業(yè)務(wù)范圍具有重要意義。此前，國務(wù)院通過行政審批制度改革措施以及根據(jù)《行政許可法》的有關(guān)規(guī)定，對國務(wù)院部門行政審批事項進(jìn)行了清理，并發(fā)布了三批取消和調(diào)整的行政審批項目，另外，對法律法規(guī)規(guī)定的以外的確需保留的行政許可項發(fā)文予以確認(rèn)。其中，有些項目涉及注冊會計師行業(yè)。從清理結(jié)果看，注冊會計師行業(yè)的業(yè)務(wù)范圍在擴(kuò)展，有些執(zhí)業(yè)限制被打破。

　　三、關(guān)于全國注冊會計師資格考試的影響

　　（一）資格考試的實施主體

　　在《注冊會計師法》修改過程中，曾有一種觀點認(rèn)為，注冊會計師資格考試是一種行業(yè)準(zhǔn)入行為，其組織實施應(yīng)該屬于行政職能范疇，須由財政部門來行使。而《行政許可法》對此已然采取了不同態(tài)度�！缎姓�許可法》第五十四條規(guī)定，“公民特定資格的考試依法由行政機(jī)關(guān)或者行業(yè)組織實施”。根據(jù)這條規(guī)定，全國注冊會計師資格考試，并非只能由財政部門組織實施，《注冊會計師法》既可以規(guī)定由財政部門組織實施注冊會計師資格考試，也可以規(guī)定由注冊會計師協(xié)會組織實施。修改后的《注冊會計師法》究竟會規(guī)定由誰組織實施，那要取決于立法機(jī)關(guān)的態(tài)度了。

　�。ǘ�）資格考試有關(guān)事項

　　《行政許可法》第五十四條規(guī)定，行政機(jī)關(guān)或者行業(yè)協(xié)會“不得組織強(qiáng)制性的資格考試的考前培訓(xùn)，不得指定教材或者其他助考材料”，根據(jù)這條規(guī)定，組織實施全國注冊會計師資格考試的財政部門或者注冊會計師協(xié)會都不得組織強(qiáng)制性的培訓(xùn)班，不得指定考試輔導(dǎo)教材或其他助考材料。此前財政部注冊會計師考試委員會辦公室每年編著一套考試指定輔導(dǎo)教材的做法，根據(jù)《行政許可法》的規(guī)定，要么取消，要么改變方式。這可能會促進(jìn)注冊會計師考試輔導(dǎo)教材或者其他助考材料的編寫與發(fā)行向市場化和多元化發(fā)展。

　　四、關(guān)于執(zhí)業(yè)資格撤銷與注銷的影響

　　由于現(xiàn)行《注冊會計師法》關(guān)于執(zhí)業(yè)資格的撤銷與注銷規(guī)定的不夠完善，導(dǎo)致對實際當(dāng)中存在的以非法手段取得執(zhí)業(yè)資格以及審批不當(dāng)?shù)那闆r如何處理成為行業(yè)管理中的一個難題。《行政許可法》的出臺，可以說是填補(bǔ)了《注冊會計師法》在這方面的空白�！缎姓�許可法》明確規(guī)定，“被許可人以欺騙、賄賂等不正當(dāng)手段取得行政許可的，應(yīng)當(dāng)予以撤銷”，對行政機(jī)關(guān)履行程序不當(dāng)造成的不應(yīng)該準(zhǔn)予而準(zhǔn)予許可的情況，也規(guī)定予以撤銷的處理辦法。另外，對于被許可人沒有能力和條件來實施行政許可事項的情況，《行政許可法》也規(guī)定了應(yīng)該予以注銷。這些規(guī)定，使懲治非法獲取執(zhí)業(yè)資格行為、妥善處理不當(dāng)審批后果有了明確的法律依據(jù)，這對今后加強(qiáng)注冊會計師行業(yè)資格管理工作，將起到重要作用。修改后的《注冊會計師法》，很有可能會吸納其中的部分條款。